BTW-regeling onroerende zaken

Bron: Redactie FiscaalTotaal

BTW-regeling onroerende zaken

Levering en verhuur van onroerende zaken (en zakelijke rechten hierop) is in principe van btw vrijgesteld maar er kan worden verzocht om belaste levering of verhuur om aftrek van voorbelasting mogelijk te maken. Bij levering van onroerende zaken moet naast btw ook overdrachtsbelasting worden voldaan (in principe over de prijs exclusief btw), maar hiervoor kan een vrijstelling worden verkregen.

1. Onroerende zaken

Het begrip ‘onroerende zaken’ moet volgens het Hof van Justitie van de Europese Unie voor alle lidstaten hetzelfde worden uitgelegd, de Nederlandse civielrechtelijke definitie is niet van belang. Het moet gaan om zaken die niet gemakkelijk demonteerbaar of verplaatsbaar zijn, maar het is niet nodig dat de zaken onlosmakelijk aan de grond zijn verbonden.

Delen die een zekere zelfstandigheid bezitten en ook afzonderlijk kunnen worden gebruikt, kunnen worden aangemerkt als meerdere onroerende zaken. De btw-wetgeving kan dan per deel worden toegepast; denk hierbij ook aan de vermogensetikettering voor de btw en de regels voor keuzevermogen.

Onroerende zaken die tot een complex behoren maar wel fysiek gescheiden zijn, worden in principe als afzonderlijke zaken aangemerkt.

2. Levering van onroerende zaken

Voor levering geldt in principe een btw-vrijstelling (niet de interne of fictieve levering) zodat ook geen aftrek mogelijk is voor met de levering samenhangende btw. Hierop bestaan de volgende uitzonderingen:

  • Het gebouw (en het bijbehorende terrein) is maximaal twee jaar in gebruik op het moment van levering.
  • Er is sprake van een bouwterrein.
  • Koper én verkoper verzoeken de inspecteur gezamenlijk om een belaste levering.

Voor een levering moet de andere partij als een eigenaar over het goed kunnen beschikken. Hiervoor is meer nodig dan alleen overdracht van de economische eigendom. Dit kan betekenen dat voor de overdrachtsbelasting wél sprake is van een belaste verkrijging en voor de btw (nog) niet zodat geen aanspraak kan worden gemaakt op vrijstelling van overdrachtsbelasting.

Verleggingsregeling btw bij executoriale verkoop

Per 1 januari 2008 wordt bij executieverkopen op last van zekerheidsgerechtigden en schuldeisers die over een executoriale titel beschikken de heffing van btw verlegd naar de koper. Dat wil zeggen dat in deze gevallen de koper van een roerende of onroerende zaak de btw dient af te dragen in plaats van de verkoper.

2.1 Ingebruikneming gebouw

Het begrip ‘gebouw’ wordt ruim uitgelegd; het moet gaan om een bouwwerk dat vast met de grond is verbonden. De aanleg van een kunstgrasveld (al dan niet ter vervanging) kan bijvoorbeeld de levering van een gebouw zijn.

Wat als bijbehorend terrein wordt aangemerkt, is afhankelijk van maatschappelijke opvattingen oftewel wat gewoonlijk aan het gebouw wordt toegerekend. Het is niet van belang of het terrein zelfstandig kan worden geleverd.

Voor een belaste levering is van belang wanneer het (zelfstandig deel van het) gebouw voor het eerst in gebruik is genomen. Bij een verbouwing kan afhankelijk van de omvang en de aangebrachte wijzigingen sprake zijn van een eerste ingebruikneming van een gebouw. Een ‘normale’ ingebruikneming vindt plaats zodra het gebouw naar bestemming wordt gebruikt; een (kort) gebruik buiten de normale bestemming telt niet mee. Ook is op zich niet voldoende dat het gebouw ter beschikking staat. Er is geen sprake van een belaste levering als de verkoper is begonnen met de verbouwing tot een nieuw gebouw (vernieuwbouw) en de koper deze werkzaamheden na de levering voortzet en voltooit.

Ook bij een pand dat juridisch één geheel vormt, is van belang in hoeverre het gebouw kan worden gesplitst in zelfstandige delen omdat voor de btw-aftrek moet worden gekeken naar de bestemming van de delen bij de ingebruikneming. Een rol speelt onder meer hoe het gebouw is opgezet.

Als een woning (ook in aanbouw) en/of een hiervoor bestemd perceel binnen twee jaar na de eerste ingebruikneming opnieuw wordt geleverd aan een particulier, geldt een speciale regeling.

Let op! Als de ingebruikneming door een ander dan de ondernemer gebeurt, is – ook als de ondernemer hier niets mee te maken heeft – nog steeds sprake van een ingebruikneming volgens de wet!

2.2 Bouwterrein

Er is sprake van een bouwterrein wanneer voor onbebouwde grond, met het oog op bebouwing, op het tijdstip van levering bepaald is dat erop wordt gebouwd. Sloophandelingen, voorzieningen of bewerkingen hoeven nog niet te zijn verricht.

Bij een gefaseerde bouwvergunning is pas sprake van een bouwterrein als beide fasen zijn afgerond. Door de sloop van aanwezige opstallen ontstaat niet per definitie een bouwterrein. Daarnaast is de bedoeling van de verkoper op het moment van de sloop van belang. Er is ook sprake van de levering van een bouwterrein als met de verkoper is overeengekomen dat hij zorgt voor de sloop van aanwezige gebouwen en op het moment van levering met de sloop is begonnen. Hoever de sloop is gevorderd is niet van belang.

Als bebouwing alsnog niet mogelijk blijkt, moet de btw-aftrek worden herzien. Er moet wel een onderscheid worden gemaakt tussen goederen of diensten die worden betrokken om de onroerende zaak in goede staat te houden (geen herziening) en verbouwingen e.d. waarbij de aftrek wel moet worden herzien.

2.3 Verzoek om belaste levering

Ten eerste moet de levering niet onder 2.1 en 2.2 vallen.

De overdracht van een activiteit samen met de onroerende zaak, is geen levering. Een verzoek om belaste levering is alleen mogelijk als de verkrijger minimaal 90% van de btw kan aftrekken, maar voor bepaalde branches wordt 70% geaccepteerd. De 90%-aftrek moet gelden in het boekjaar van levering en het daaropvolgende (referentieperiode). De ingebruikneming moet vóór het einde van het boekjaar na levering plaatsvinden. De verschuldigde btw moet worden afgedragen door de koper.

3. Verhuur

Verschaffing van een exclusief gebruiksrecht is voldoende voor het aannemen van verhuur, waarbij van belang is dat de onroerende zaak passief ter beschikking wordt gesteld. Het beëindigen van een huurovereenkomst moet hetzelfde worden behandeld als de verhuur (belast dan wel vrijgesteld).

De volgende vormen van verhuur zijn belast, waarbij alleen de laatste uitgebreider wordt behandeld:

  • Werktuigen en machines.
  • Korte verblijfsperiodes in bijvoorbeeld hotels e.d. en bepaalde vakantiewoningen.
  • Stallingen voor voer- en vaartuigen.
  • Safeloketten.
  • Huurder en verhuurder hebben in een schriftelijke overeenkomst gekozen voor belaste verhuur of verzoeken om belaste verhuur (niet mogelijk bij (vakantie)woningen).

De vereisten voor de optie en het verzoek zijn grotendeels vergelijkbaar met die voor belaste levering. Voor de verhuur is echter een verzoek onder voorwaarden niet nodig en moet bovendien elk boekjaar aan de 90% dan wel 70%-eis worden voldaan, anders vervalt de optie met terugwerkende kracht.

De optie eindigt bij gebruik als woning dan wel als de verhuurovereenkomst eindigt en er een nieuwe huurder komt.

De onroerende zaak moet uiterlijk in het boekjaar ná de belaste verhuur in gebruik zijn genomen (referentieperiode). Het pand wordt geacht al in gebruik te zijn genomen zodra de huurder het pand aanpast of laat aanpassen voor activiteiten waarvoor aan de minimale aftrekeis wordt voldaan, ook als deze activiteiten uiteindelijk geen doorgang vinden. In verband met de steeds langere leegstand van panden is goedgekeurd dat de referentieperiode wordt verruimd en er is ook een regeling voor ontbinding van de huurovereenkomst na leegstand getroffen.

Ook is goedgekeurd dat voor de korte verhuur van congres-, vergader- en tentoonstellingsruimten wordt uitgegaan van belaste verhuur tegen het algemene btw-tarief.

Servicekosten zijn in principe ondergeschikte diensten die hetzelfde worden behandeld als de verhuur. Als hiervoor echter een aparte vergoeding moet worden betaald of de service in beheer is gegeven dan wel via een servicefonds gebeurt, is de vergoeding hiervoor altijd belast.

Een verzoek om belaste verhuur blijft buiten de vermindering voor de kleineondernemersregeling; deze regeling geldt dus alleen voor de andere activiteiten.

De terbeschikkingstelling van een woning in verband met leegstand en de verkoop met uitstel van levering is geen verhuur en ook geen levering, maar wel een ingebruikneming zodat de tweejaarstermijn van 2.1 begint te lopen.

4. Zakelijke rechten

Zakelijke rechten worden hetzelfde behandeld als de onroerende zaken waar zij betrekking op hebben. Vestiging, overdracht, wijziging, afstand en opzegging van deze rechten worden aangemerkt als levering van goederen; hypotheek en grondrente vallen buiten de heffing. Vanaf 2015 wordt de vestiging of overdracht van zakelijke rechten voor onbepaalde tijd op bouwterreinen of nieuwe gebouwen in beginsel aangemerkt als een belaste btw-levering. Er geldt overgangsrecht voor overeenkomsten die vóór 1 juli 2015 zijn gesloten.

Is de vergoeding inclusief btw lager dan de waarde in het economisch verkeer (WEV), dan gelden ter voorkoming van constructies de regels voor verhuur. Voor de overdrachtsbelasting is er echter nog steeds sprake van een verkrijging en de inspecteur kan eventueel goedkeuren dat er toch sprake is van een levering voor de btw. Voor de verkoop van woningen tegen een niet-marktconforme prijs is goedgekeurd dat toch een levering wordt aangenomen.

De bloot eigenaar is voor de btw altijd een ondernemer en valt onder de herzieningsregeling.

5. Herziening

Na ingebruikneming kan de btw-aftrek nog in de negen daaropvolgende boekjaren worden gecorrigeerd, mits de afwijking minimaal 10% bedraagt. Na elk boekjaar wordt het gebruik van het onroerend goed bekeken, waarbij aan elk jaar 10% van de aftrek wordt toegerekend.

Als is verzocht om belaste levering of verhuur en het volgend (bij verhuur in enig) boekjaar blijkt dat het belast gebruik minder dan 90% is, is niet voldaan aan de referentieperiode, vervalt de optie (en aftrek) en komt herziening niet aan de orde.

Een speciaal geval is levering – waaronder ook ingrijpende verbouwing – tijdens de herzieningsperiode.

Als de onroerende zaak werd gebruikt voor belaste activiteiten, betekent een onterecht verzoek om belaste levering dat de aftrek alsnog moet worden herzien over de resterende termijn. Naheffing vindt dan plaats bij de degene waaraan is geleverd.

6. Samenloop btw met overdrachtsbelasting

Let op! Het begrip ‘onroerende zaak’ wordt voor de overdrachtsbelasting wél uitgelegd naar het Nederlandse civielrecht zodat er verschil kan bestaan tussen de behandeling voor btw en OVB.

De overdrachtsbelasting kent een vrijstelling als bij de levering van het onroerend goed al btw is geheven. De vrijstelling geldt in de gevallen van 2.1 en 2.2 en bij de vestiging e.d. van zakelijke rechten die belaste verhuur vormt. Voor een aantal (misbruik)situaties geldt geen vrijstelling en wordt de OVB soms (bij uitzondering) berekend over de prijs inclusief btw. Als de verkrijger van een bedrijfsmiddel later een aftrekrecht krijgt, kan de OVB alsnog worden nageheven tenzij meer dan vijf jaar zijn verstreken na het kalenderjaar van vrijstelling.

Als door een verbouwing niet een nieuw goed is vervaardigd, is geen belaste btw-levering aanwezig en geldt de vrijstelling van overdrachtsbelasting niet.

Doordat de verkrijging voor de overdrachtsbelasting niet helemaal overeenkomt met de levering binnen de btw, ontstaan de volgende speciale situaties:

  • Overdracht van de economische eigendom;
  • A-B-C-leveringen / tussenpersonen;
  • Natrekking.

Naast de vrijstelling bestaat ook nog een verminderingsregeling als over dezelfde onroerende zaak minder dan zes maanden geleden OVB dan wel btw is geheven zonder aftrekmogelijkheid. Er bestaat een goedkeuring voor toepassing van de regeling bij doorverkoop van grond met een woning in aanbouw buiten deze termijn.

In een aantal (voor de btw vrijgestelde) gevallen waarin OVB verschuldigd is, kan worden verzocht om deze niet te heffen.


naar boven

Dit document en meer vindt u in FiscaalTotaal:

  • Betrouwbare en actuele fiscale en financiële vakinformatie
  • Integraal inzicht in een groot aantal fiscale thema’s
  • Praktische ondersteuning bij uw dagelijkse werkzaamheden

    Lees verder over FiscaalTotaal


Gerelateerde nieuwsartikelen